Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych

Określenie zasad postępowania w przypadku zmiany zakresu wykorzystania
zakupionych towarów i usług
W obowiązującym dotychczas stanie prawnym kwestia korekty podatku od towarów
i usług wykorzystanych do celów mieszanych wynika jedynie pośrednio z ust. 6 art. 91
ustawy o VAT (nie dotyczy to korekty w zakresie poniesionych nakładów „na
nieruchomości”). Regulacja ta nie jest wystarczająca. W związku z tym proponuje się,
aby po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
ust. 1, podatnik był obowiązany dokonać korekty odliczonej kwoty podatku,
uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego – art. 90c ust. 1 ustawy
o VAT (art. 1 pkt 7 projektu). Jednostka samorządu terytorialnego, która przyjęła przy
określaniu proporcji dane z roku poprzedzającego poprzedni rok podatkowy, może
dokonać korekty odliczonego podatku przy uwzględnieniu tych danych (art. 90c ust. 2
ustawy o VAT). Ponadto podatnik, dokonując korekty, będzie mógł przyjąć inny niż
został przyjęty dla danego roku podatkowego sposób określania proporcji, pod
warunkiem jednak, że sposób ten będzie bardziej reprezentatywny dla zakończonego
roku (art. 90c ust. 3 ustawy o VAT). Korekta będzie dokonywana praktycznie na
analogicznych zasadach jak korekta uregulowana w art. 91, dlatego też przepisy tego
artykułu znajdą odpowiednie zastosowanie (art. 91 ust. 2–9 ustawy o VAT).
W proponowany system korekt „wejdzie” zatem również korekta z art. 90a w zakresie,
w jakim dotyczyła czynności mieszanych. Zmniejszy to co do zasady obowiązki
związane z korektą, gdyż obecnie takie korekty mogły wystąpić częściej niż raz do
roku.
W związku z proponowaną zmianą porządkową w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT
i wprowadzeniem systemu korekt dla towarów i usług odliczanych w reżimie art. 86
ust. 2a ustawy o VAT konieczne jest wprowadzenie stosownego odesłania
w dotychczasowym przepisie art. 90a do art. 86 ust. 7b ustawy o VAT (art. 1 pkt 6
projektu – zmiana w art. 90a ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o VAT).
Przepisy przejściowe
Proponowane zmiany w przepisach ustawy o VAT związane z odliczaniem podatku
naliczonego w przypadku ich wykorzystywania zarówno do celów działalności
gospodarczej, jak i celów innych powodują konieczność wprowadzenia stosownych
przepisów przejściowych.
27

Zakres proponowany w projektowanym art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy o VAT nie
ulega (w odniesieniu do wykorzystywania nieruchomości do celów prywatnych)
zmianie w stosunku do stanu obecnego, zatem nie ma potrzeby wprowadzania w tym
obszarze przepisów przejściowych.
Projektowane zmiany w art. 86 ust. 2a–2j ustawy o VAT również nie powodują
konieczności wprowadzenia przepisów przejściowych. Już bowiem w chwili obecnej
podatnicy powinni dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do
wykonywanej przez nich działalności pozostającej poza sferą VAT według ustalonego
przez siebie klucza podziału (chyba że dysponowali odmienną w tym zakresie
interpretacją indywidualną, gwarantującą im ochronę prawną w sytuacji zastosowania
się do stanowiska wyrażonego w interpretacji). Z chwilą wejścia w życie
projektowanych przepisów mogą oni dokonać zmiany sposobu na proponowany przez
przepisy ustawowe. Podatnicy mogą uzgodnić stosowaną metodę w drodze interpretacji
indywidualnej.
Konieczne jest natomiast uregulowanie zasad dokonywania korekt za rok 2016
w odniesieniu do zakupu towarów (w tym nieruchomości) i usług odliczanych na
zasadzie wskazanej w proponowanym przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT
w związku z wykorzystywaniem ich na cele działalności pozostającej poza sferą VAT –
art. 5 projektu. Wiąże się to przede wszystkim z koniecznością wskazania sposobu
dokonywania korekty, dokonywanej dotychczas na zasadach określonych w art. 90a
(proponuje się, aby w pozostałym okresie korekty stosować już nowe zasady określone
w art. 90c).
Zaproponowano zatem, aby projektowany przepis art. 90c ustawy o VAT miał
zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r., a w przypadku
nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie
praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej
majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a
ustawy o VAT, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego
w pozostałym jej okresie dokonywać na zasadach określonych w projektowanym
art. 90c ustawy o VAT.
V. Zmiany w zakresie tzw. ulgi na złe długi
Przepisy ustawy o VAT regulują w art. 89a i art. 89b instytucję tzw. ulgi na złe długi.
Umożliwia ona wierzycielowi obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku
28

należnego, w sytuacji gdy dłużnik w określonym terminie nie zapłaci za zakupione
towary i usługi. Dłużnik jest wówczas zobowiązany do odpowiedniego zmniejszenia
odliczonego podatku naliczonego. Obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości
skorzystania przez wierzyciela z ww. ulgi, w przypadku gdy dłużnik jest w trakcie
postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, podczas gdy dłużnik w takiej
sytuacji stosowną korektę musi przeprowadzić. W konsekwencji istnieje uzasadniona
konieczność zmniejszenia w takim przypadku asymetrii w stosowaniu tej instytucji, co
zapewni realizację zasad prawa unijnego, w szczególności zasady proporcjonalności
i neutralności. Podobnie istnieje potrzeba wprowadzenia zmian w przepisach w zakresie
ulgi na złe długi dotyczących możliwości korzystania z ulgi na złe długi przez
wierzyciela, którego z jego dłużnikiem łączą powiązania wskazane w art. 32 ust. 2
ustawy o VAT, tj. o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym,
majątkowym, lub wynikające ze stosunku pracy.
Wyłączenie obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego przez
dłużników pozostających w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie
likwidacji
Projektowana ustawa w art. 1 pkt 4 i 5 projektu wprowadza zmiany w zakresie ulgi na
złe długi polegające na dodaniu ust. 1b w art. 89b ustawy o VAT. W przypadku gdy
dłużnik będzie pozostawał w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 150. dzień od
dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze, w trakcie
postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji wyłączony zostanie obowiązek
dokonania przez niego korekty podatku naliczonego. Zapewni to w takiej sytuacji
symetrię stosowania tej instytucji, bowiem wierzyciel w takim przypadku nie będzie
również uprawniony do dokonania stosownej korekty. Proponowana zmiana spowoduje
również obniżenie kosztów postępowania upadłościowego, gdyż po jej wprowadzeniu
niezapłacony podatek VAT będzie podlegał zgłoszeniu do masy upadłości.
Wprowadzenie możliwości zastosowania ulgi na złe długi przez podmioty
powiązane
W zakresie stosowania instytucji ulgi na złe długi proponuje się również odstąpić od
warunku dotyczącego braku możliwości skorzystania z ulgi na złe długi przez podatnika
(wierzyciela) w przypadku istnienia między nim a dłużnikiem powiązań o charakterze
rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym, lub wynikających
ze stosunku pracy (uchylenie art. 89a ust. 7 ustawy o VAT) – art. 1 pkt 4 projektu.
29

Istnienie zatem wskazanych powiązań nie będzie już przeszkodą w możliwości
zastosowania tej instytucji.
Zmiany doprecyzowujące
W projektowanych przepisach proponuje się również doprecyzowanie przepisu
określającego sytuację, w której podatnik zwolniony od podatku VAT jest obowiązany
do złożenia deklaracji podatkowej tylko wskutek wystąpienia obowiązku dokonania
korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego (w przypadku nieuregulowania
należności w ustawowo wskazanym terminie) – art. 1 pkt 8 projektu. W chwili
obecnej w przypadku wystąpienia u podatnika VAT zwolnionego z obowiązku
dokonania korekty odliczonego (w chwili posiadania przez tego podatnika statusu
podatnika VAT czynnego) podatku naliczonego podatnik ten zobowiązany jest tylko do
wpłaty tego podatku na podstawie art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. Obowiązujący przepis
art. 99 ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT zostanie zatem uzupełniony o przypadek wskazany
w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT.
Przepisy przejściowe
Proponuje się, aby opisane powyżej zmiany w zakresie instytucji ulgi na złe długi –
jako korzystne dla podatników – mogły mieć zastosowanie również do wierzytelności
powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność,
zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy wymienionej w art. 1, została uprawdopodobniona po
dniu 31 grudnia 2012 r. (art. 4 projektu).
Oznacza to, że dłużnik, który dokonał stosownej korekty podatku naliczonego
w odniesieniu do wierzytelności powstałych przed dniem 1 kwietnia 2015 r., których
nieściągalność została uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r., z dniem
1 kwietnia 2015 r. jest uprawniony do dokonania ponownej jego korekty (zgodnie
z modyfikowanymi przesłankami) w rozliczeniu za okres obejmujący dzień 1 kwietnia
2014 r.
VI. Zmiany zakresu stosowania instytucji
odpowiedzialności solidarnej
i obowiązku miesięcznego rozliczania podatku
Ustawą z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz
niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1027) wprowadzono do ustawy o VAT
rozwiązania mające na celu zwiększenie skuteczności walki z oszustami podatkowymi,
której oczekiwali uczciwi przedsiębiorcy doświadczający nieuczciwej konkurencji ze
30

strony podmiotów uczestniczących w procederze wyłudzeń podatkowych. Dotyczy to
obrotu takimi towarami wrażliwymi jak niektóre wyroby stalowe (nieobjęte
mechanizmem odwrotnego obciążenia), paliwa i złoto nieobrobione. W związku
z koniecznością reakcji na nadużycia w obrocie towarami, których objęcie
mechanizmem odwrotnego opodatkowania nie było możliwe, od dnia 1 października
2013 r. wprowadzono instytucję odpowiedzialności podatkowej nabywcy za
zobowiązania podatkowe w VAT sprzedawcy w zakresie dostaw towarów
wymienionych w dodanym do ustawy o VAT załączniku nr 13.
W odniesieniu do podatników dokonujących dostaw towarów wymienionych
w załączniku nr 13 do ustawy o VAT wprowadzono również obowiązek miesięcznego
rozliczania podatku VAT. W przepisach uregulowano szczegółowo zasady stosowania
tych instrumentów.
W art. 1 pkt 17 projektu ustawy proponuje się modyfikację załącznika nr 13 do
ustawy o VAT. W załączniku tym zawarto katalog towarów, wobec których znajduje
zastosowanie odpowiedzialność podatkowa nabywcy za zobowiązania podatkowe
dostawcy oraz obowiązek stosowania jednomiesięcznych okresów rozliczeniowych.
Projekt zakłada wyłączenie z załącznika nr 13 do ustawy o VAT złota w postaci
surowca lub półproduktu o próbie 325 tysięcznych lub większej w związku z objęciem
tej kategorii towaru odwrotnym obciążeniem oraz dodanie do tego załącznika srebra
i platyny w postaci surowca lub półproduktu.
Mechanizm odwrotnego obciążenia będzie miał zastosowanie do złota w postaci
surowca lub półproduktu (o próbie 325 tysięcznych lub większej) oraz dostaw złota
inwestycyjnego (w sytuacji gdy podatnik skorzystał z opcji opodatkowania).
W konsekwencji należało wyłączyć tę kategorię towarów z zakresu odpowiedzialności
solidarnej przez zmianę brzmienia poz. 12 załącznika nr 13 do ustawy o VAT.
Zgodnie zatem z nowym brzmieniem poz. 12 tego załącznika odpowiedzialnością
solidarną będą objęte transakcje, przedmiotem których będzie złoto nieobrobione
plastycznie lub w postaci półproduktu, lub w postaci proszku o próbie mniejszej niż
325 tysięcznych.
Zakres ww. regulacji dla złota obejmuje również złoto o próbie mniejszej niż
325 tysięcznych platerowane platyną nieobrobione inaczej niż do stanu półproduktu oraz
części biżuterii i części pozostałych wyrobów jubilerskich ze złota o próbie mniejszej
niż 325 tysięcznych, tj. niewykończone lub niekompletne wyroby jubilerskie i wyraźne
31