Sygn.akt l SA/Kr 1555/06

WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 13 czerwca 2007r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:

Przewodniczący Sędzia WSA Stanisław Grzeszek (spr)
Sędziowie NSA Józef Gach

Asesor WSA Jarosław Wiśniewski
Protokolant Aneta Kubacka

po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2007r.

sprawy ze skargi R. A.

na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K.

z dnia . 2006 r. nr .

w przedmiocie interpretacji przepisów co do zakresu i sposobu zastosowania
prawa

podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie,

II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej
koszty postępowania w kwocie . zł (. złotych)



Sygn. akt I SA/Kr 1555/06

Uzasadnienie

Pismem z dnia ...2006r. R. A. złożył w Urzędzie Skarbowym w L. wniosek o
udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
podatkowego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w ww. piśmie wynikało, że R. A. jest
zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas określony w Firmie P. w W.,
na stanowisku: inspektor ds. rozliczeń. Wynagrodzenie jego zostało ustalone
w wysokości . zł miesięcznie w oparciu o Regulamin wynagradzania spółki P.
Miejscem wykonywania pracy jest: Kontrakt . . Firma P., w której
wnioskodawca jest zatrudniony wchodzi w skład Konsorcjum firm, które podjęły
się realizacji kontraktu "Zarządzanie i Nadzór nad budową drugiej jezdni
drogi krajowej nr ., Odcinek .". W oparciu o umowę na usługi dla działań
zewnętrznych Unii Europejskiej zawartą dnia ...2004r. pomiędzy .
(Zamawiającym) a Konsorcjum (Konsultantem), firmy te podjęły się realizacji
ww. kontrakty. Projekt ten finansowany jest w 75% ze środków bezzwrotnej
pomocy z Unii Europejskiej i w 25% z budżetu Państwa. R. A. zwrócił się do
Urzędu Skarbowego w L., w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej z zapytaniem
o zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymywanego przez
niego wynagrodzenia. Pracodawca (firma P.) w latach 2004 i 2005 stosowała do
poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zwolnienie w
wysokości 75% naliczonego podatku uznając, że dochód skarżącego w tej części
podlega zwolnieniu z opodatkowania. Od l stycznia 2006r. pracodawca
zaniechał



stosowania zwolnienia i pobiera podatek od całości dochodów w pełnej
wysokości.

Według podatnika, wynagrodzenie to podlega w całości zwolnieniu z
opodatkowania na podstawie przepisów art. 21 ust. l pkt 46 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia ...2006r. Nr . Naczelnik Urzędu Skarbowego w L.
stwierdził, że stanowisko podatnika w tej kwestii jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji stwierdził, że skoro
pracodawca jako płatnik podatku dochodowego zadecydował o pobieraniu podatku
od całości wynagrodzenia, to uznał, że praca wykonywana przez skarżącego nie
jest finansowana ze środków Unii Europejskiej.

Pismem z dnia ...2006r. R. A. wniósł zażalenie na ww.
postanowienie.

W zażaleniu podniósł m.in., że decyzja firmy o wstrzymaniu rozliczenia jego
dochodów za 2006r. jako w całości wolnych od podatku wynikła wyłącznie z
różnych interpretacji obowiązujących przepisów w tym zakresie i obawy firmy
o możliwość zakwestionowania prawidłowości rozliczenia zaliczek na podatek
dochodowy wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy realizacji kontaktu. W
toku postępowania przed organem I instancji uzyskano oświadczenie spółki P.,
że wynagrodzenie podatnika wypłacane jest z bieżącego rachunku złotówkowego
firmy, a nie z konta walutowego, na którym gromadzone są środki dla
przedmiotowego kontraktu.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia .2006r. Nr . odmówił zmiany i
uchylenia zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu organ II instancji
wskazał, iż zgodnie z przepisami art. 21 ust. l pkt 46 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 póz. 176 ze zm.) wolne
od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:



a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub
międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym
ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii
Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej
deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub
instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe,
w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za
pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej
pomocy oraz

b) podatnik bezpośrednio realizuje c ej programu finansowanego z bezzwrotnej
pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym
podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj
umowy wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego
programem.

Zwolnienie z opodatkowania zawarte w powołanym przepisie może być
zastosowane w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie dwie ww. przesłanki. W
świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( art. 9,
art. 11 ust. 1) opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania otrzymanych
przez skarżącego wynagrodzeń uzależnione jest od tego, z jakich środków
nastąpiła ich wyplata. Skoro środki na wynagrodzenie skarżącego nie pochodzą
z funduszy Unii Europejskiej, to wynagrodzenie to nie podlega zwolnieniu z
art. 21 ust. l pkt 46 ustawy podatkowej.

Z decyzją tą R. A. się nie zgodził i złożył skargę z dnia 23 sierpnia 2006r.
do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarżący zakwestionował
interpretację Dyrektora Izby Skarbowej, gdyż uważa, że jego dochody w 2006r.
korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób
fizycznych na podstawie art. 21 ust. l pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych.



Skarżący podniósł także, że organy podatkowe obu instancji uznały stan
faktyczny za bezsporny. Organy też uznały prawo podatnika do zwolnienia w
2004 i 2005 roku. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał stanowisko
skarżącego za nieprawidłowe na tej podstawie, że skoro płatnik zadecydował o
potrącaniu zaliczek od całości wynagrodzenia, to uznał, że praca wykonywana
przez skarżącego nie jest finansowana ze środków Unii Europejskiej.
Natomiast według Dyrektora Izby Skarbowej w K. skarżący nie może korzystać z
przedmiotowego zwolnienia, ponieważ wynagrodzenie wypłacane jest ze
złotówkowego bieżącego rachunku firmy.

Zdaniem skarżącego organy podatkowe bezpodstawnie opierają swoje
rozstrzygnięcia na stanowisko przyjętym przez pracodawcę, zamiast dokonać
wykładni obowiązujących przepisów.

Takie postępowanie narusza w ocenie skarżącego art. 120 Ordynacji podatkowej
przez działanie bez podstawy prawnej tj. wprowadzenie do obiegu prawnego
szczególnych warunków korzystania ze zwolnienia, choć przepis art. 21 ust. l
pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych takich warunków nie
zawiera oraz podważa zaufanie do organów podatkowych, co z kolei narusza
art. 121 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w odpowiedzi na
skargę z dnia 25 września 2006r. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej
decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o
postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 ze
zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji
publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności
zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa.



W rozpoznawanej sprawie istota sporu sprowadzała się do prawidłowego
odczytania przesłanek zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21
ust. l pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie ze
wskazanym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez
podatnika, jeżeli:

a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub
międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym
ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii
Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej
deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub
instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe,
w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za
pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej
pomocy oraz

b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej

pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych,

którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na

rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym

przez niego programem.

Powyższy przepis definiuje zarówno źródła pochodzenia środków,
jak i

podatnika korzystającego ze zwolnienia. Przedmiotowe zwolnienie może mieć

miejsce jedynie w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie obie wskazane

przesłanki.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż istotne z punktu widzenia

wskazanego zwolnienia przedmiotowego jest źródło pochodzenia środków, ich

bezzwrotny charakter, podstawa przyznania oraz fakt, iż podatnik
bezpośrednio

realizuje cel programu, na jaki zostały przyznane.

W stanowiskach stron nie ma rozbieżności, co do tego, że
skarżący

bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.



Co do drugiej przesłanki należy zauważyć, że wskazana regulacja odsyła w
sposób ogólny do "pochodzenia" środków bezzwrotnej pomocy. Stąd też
uzasadnionym jest stanowisko, iż w istocie chodzi tu o pierwotne źródło, z
którego pochodzi dochód. Bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki
wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje
to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu
prefinansowania. Bez znaczenia jest również czy środki wypłacane są
bezpośrednio beneficjentom, czy też pośrednio jako refundacja wcześniej
poniesionych wydatków.

Tym samym błędne jest stanowisko organów podatkowych, które sprowadza się w
rzeczywistości do poszerzenia przesłanek przedmiotowego zwolnienia. Organ
drugiej instancji odmówił prawa do zwolnienia od podatku dochodów
(wynagrodzeń) wnioskodawcy z tego powodu, że zostały one wypłacone z
rachunku złotówkowego, a nie bezpośrednio z rachunku walutowego
wyodrębnionego dla kontraktu. Organy podatkowe przy tym nie kwestionowały,
że środki na realizację kontraktu, będące w dyspozycji Konsorcjum w skład,
którego wchodziła spółka P. (pracodawca skarżącego) pochodziły ze środków
bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej. Mając powyższe na względzie nie
można zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż rozwiązanie
finansowo-księgowe, jakim jest sposób wypłaty wynagrodzenia, a konkretnie, z
którego rachunku firmy to wynagrodzenie jest wypłacane determinuje, a w
ocenie organu wyłącza stosowanie art. 21 ust. l pkt 46 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych. Nietrafne jest przyjęcie jako przesłanki
kwestii o znaczeniu jedynie technicznym w ramach finansowania programu
realizowanego przez stronę skarżącą.

W doktrynie i w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalił się pogląd,
że zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być
interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i
zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Jednakże stanowisko organu



-7 -

drugiej instancji w istocie prowadzi do wykładni zawężającej normę prawną
stanowiącą przedmiotowe zwolnienie poprzez dodanie kolejnej przesłanki
nieznanej ustawie.

Ponadto wskazać należy także na cel i istotę funduszy strukturalnych. Środki
z nich pochodzące służą realizacji polityki strukturalnej, której celem jest
pomoc słabiej rozwiniętym regionom i sektorom gospodarek państw
członkowskich. Wskazane środki jako środki celowe winny stanowić tylko
wsparcie konkretnych celów strukturalnych w państwie członkowskim, nie
powinny zaś stanowić źródła wtórnego finansowania budżetu państwa.

Odnosząc się jeszcze do kwestii adresata zwolnienia przewidzianego w art. 21
ust. ł pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy
stwierdzić, że ustawa nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia
od tego, czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach bezzwrotnej
pomocy. Wymaga natomiast, by podatnik bezpośrednio realizował cel programu.
Oczywiście w przedmiotowej sprawie ze zwolnienia korzystają konkretne osoby
fizyczne powiązane umowami ze spółką wchodzącą w skład Konsorcjum, która
jako osoba prawna z natury rzeczy nie może być bezpośrednim realizatorem
celu, który realizują zaangażowane przez nią osoby fizyczne.

W konsekwencji powyższych rozważań należy przyjąć, iż dochody skarżącego
uzyskane w ramach realizacji kontraktu "Zarządzanie i Nadzór nad budową
drugiej jezdni drogi krajowej nr . Odcinek ." podlegają zwolnieniu w części,
w jakiej finansowane są ze środków unijnych na podstawie art. 21 ust. 3 pkt
46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. oraz poprzedzające ją
postanowienie wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego, co
spowodowało konieczność ich uchylenia na podstawie art. 145 § l pkt l lit. a



-8-

ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami
administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 ze zm.).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 5
ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.







Użytkownik "piotrek" <p...@g...com> napisał w wiadomości
news:fc2vho$h3k$1@nemesis.news.tpi.pl...
> witam
>
> może ktoś dysponuje wyrokami:
>
> WSA Kraków z 13.06.2007 sygn. I SA/Kr 1555/06
> WSA Lublin z 23.05.2007 sygn. I SA/Lu 339/07
>
> i mogłby sie nimi podzielić?
>
> pozdrawiam
> piotrek